Verrechnungspreise & Transfer Pricing

Die Dokumentationspflicht nach § 90 Abs. 3 AO gilt für alle Steuerpflichtigen mit grenzüberschreitenden Transaktionen gegenüber nahestehenden Personen (§ 1 Abs. 2 AStG). Für außergewöhnliche Geschäftsvorfälle — insbesondere Funktionsverlagerungen — besteht eine sechsmonatige Erstellungsfrist nach Ablauf des Wirtschaftsjahres. Fehlt die Dokumentation oder ist sie unverwertbar, setzt das Finanzamt einen Zuschlag von 5–10 % des Mehrbetrags fest — mindestens jedoch € 5.000 (§ 162 Abs. 4 AO). Bei verspäteter Vorlage: mindestens € 100 pro Tag, maximal € 1.000.000.

Eine Erleichterung besteht für kleinere Unternehmen: Wurden im Vorjahr konzerninterne Warenlieferungen von höchstens € 6 Mio. und andere Leistungen von höchstens € 600.000 erbracht, entfällt nach § 6 GAufzV die vollumfängliche Dokumentationspflicht. Dies entbindet jedoch nicht von der materiellen Fremdvergleichspflicht.

Masterfile (Stammdokumentation) — konzernweite Übersicht. In Deutschland nach § 90 Abs. 3 AO verpflichtend, sobald der konsolidierte Konzernumsatz im Vorjahr € 100 Mio. übersteigt. Maßgeblich ist der Gruppengesamtumsatz — nicht der Eigenumsatz der inländischen Gesellschaft. Eine deutsche Tochter mit € 20 Mio. Eigenumsatz kann masterfilepflichtig sein, wenn die Muttergesellschaft einen Konzernumsatz über € 100 Mio. aufweist.

Localfile (Einzeldokumentation) — länderspezifische Detaildarstellung: Funktions- und Risikoanalyse, Transaktionsübersicht und Angemessenheitsnachweise.

Country-by-Country Report (CbCR) — Pflicht ab konsolidiertem Konzernumsatz von € 750 Mio. (§ 138a AO): Daten pro Jurisdiktion über Umsatz, Ergebnis, gezahlte Steuern, Mitarbeiterzahl und Kapitalausstattung.

Beides bezeichnet dasselbe Konzept: Das Arm's Length Principle ist die englischsprachige OECD-Terminologie für den deutschen Fremdvergleichsgrundsatz nach § 1 AStG. Konzerninterne Transaktionen sind steuerlich so zu behandeln, als hätten sie unabhängige Dritte unter vergleichbaren Bedingungen abgeschlossen.

In der Praxis bedeutet dies: konzerninterne Preise und Margen müssen innerhalb der Arm's Length Range liegen — der Bandbreite fremdüblicher Preise, die durch Benchmarking-Analysen mit Vergleichsdatenbanken ermittelt wird.

Bei einer Funktionsverlagerung — z.B. Verlagerung von Einkauf, Produktion oder Vertrieb ins Ausland — muss das sog. Transferpaket nach § 1 Abs. 3b AStG zum Fremdvergleichspreis bewertet werden. Hierin sind sämtliche mit der Funktion verbundenen Vermögenswerte, Chancen, Risiken und der Standortvorteil einzubeziehen.

Fehlt eine entsprechende Dokumentation oder liegt der vereinbarte Preis außerhalb der Bandbreite, kann das Finanzamt eine Einmalbesteuerung des gesamten Transferpaketwertes vornehmen. Die 30-Tage-Vorlagefrist ab Prüfungsanordnung gilt bei Funktionsverlagerungen besonders streng.

Ein Advance Pricing Agreement (APA) ist eine verbindliche Vorabzusage zwischen dem Steuerpflichtigen und einer oder mehreren Steuerbehörden über die Angemessenheit bestimmter Verrechnungspreise für einen zukünftigen Zeitraum (regelmäßig 3–5 Jahre).

Bilaterale APAs bieten maximalen Schutz: Rechtssicherheit in beiden Jurisdiktionen und kein Doppelbesteuerungsrisiko. Der Aufwand ist erheblich, rechnet sich jedoch bei wiederkehrenden Transaktionen mit hohem Volumen deutlich.

Pillar Two sieht eine effektive Mindeststeuerquote von 15 % pro Jurisdiktion vor — berechnet jedoch nicht auf das handelsrechtliche oder steuerliche Ergebnis im klassischen Sinne, sondern auf das GloBE-Einkommen (Globe Income). Dieser eigene Einkommensbegriff nach den OECD-Musterregeln weicht erheblich von der handelsrechtlichen GuV ab: er sieht substanzbasierte Freibeträge für Lohnkosten und Sachanlagen vor, spezifische Anpassungen für latente Steuern nach IFRS sowie weitere Ausnahmen, die die tatsächliche Steuerbelastung in vielen Fällen günstiger ausfallen lassen als eine einfache „15-%-Prüfung“ vermuten lässt.

Werden Gewinne durch Verrechnungspreise in Niedrigsteuerländer verlagert und fällt die effektive GloBE-Rate dort dennoch unter 15 %, kann die Muttergesellschaft durch die Income Inclusion Rule (IIR) oder die Undertaxed Profits Rule (UTPR) zur Nachzahlung herangezogen werden.

Nimmt das Finanzamt eine Einkünftekorrektur vor, erhöht sich die Steuerlast in Deutschland — ohne dass die Gegenkorrektur im Ausland automatisch folgt.

Innerhalb der EU: Neben dem klassischen Verständigungsverfahren (MAP) nach Art. 25 OECD-MA steht seit Umsetzung der EU-Richtlinie 2017/1852 ein modernisiertes Schiedsverfahren zur Verfügung. Dieses sieht verbindliche Fristen vor — maximal zwei Jahre Einigungsphase, danach zwingenden Schiedsausschuss.

Außerhalb der EU (z.B. Japan, USA): Hier greift ausschließlich das bilaterale Verständigungsverfahren nach dem jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen. Wer proaktiv handelt, beantragt ein bilaterales APA — dies ist die einzige Möglichkeit, das Doppelbesteuerungsrisiko vor Entstehung dauerhaft auszuschließen.

Fehler ohne Vorsatz führen primär zu Steuernachzahlungen und Zinsen. Strafrechtlich relevant wird die Materie bei vorsätzlich unrichtigen Angaben (§ 370 AO, Steuerhinterziehung) oder bewusst manipulierten Dokumentationen. Besondere Sorgfalt ist bei nachträglich erstellten oder an Prüferargumente angepassten Dokumentationen geboten.

DAC6 (EU-Richtlinie 2018/822, §§ 138d ff. AO) verpflichtet zur Meldung grenzüberschreitender Steuergestaltungen mit bestimmten Kennzeichen. Im VP-Kontext relevant: Hallmark E.1 (schwer bewertbare immaterielle Werte bei Funktionsverlagerungen), Hallmark E.2 (konzerninterne Übertragungen mit EBIT-Reduktion > 50 %), Hallmark E.3 (unilaterale Safe-Harbor-Nutzung).

Nach § 147 AO besteht für steuerrelevante Unterlagen eine Aufbewahrungsfrist von 10 Jahren. Da Betriebsprüfungen mehrere Veranlagungszeiträume umfassen und Einspruchs- sowie Klageverfahren die Frist verlängern können, empfiehlt sich in der Praxis eine Aufbewahrung von mindestens 12–15 Jahren für Kernunterlagen der Verrechnungspreisdokumentation.

Besonders zu beachten: APAs und Verständigungsverfahren können auf weit zurückliegende Sachverhalte Bezug nehmen. Eine vollständige Dokumentation der ursprünglichen Transaktionsbedingungen ist daher auch retrospektiv von erheblichem Wert.